При оформлении первичных учетных документов на отгрузку товара (универсальный передаточный документ, ТОРГ-12 и иные аналогичные) имеет ли право покупатель принять к учету счет-фактуру, накладную по форме ТОРГ-12 либо универсальный передаточный документ, в которых отсутствуют расшифровки должности или подписи лиц, разрешивших отпуск груза и осуществивших его фактическую отгрузку, если в счетах-фактурах все необходимые реквизиты, связанные с подписью (расшифровка подписи, должности и др, купить первичные документы.

При оформлении первичных учетных документов на отгрузку товара (универсальный передаточный документ, ТОРГ-12 и иные аналогичные) имеет ли право покупатель принять к учету счет-фактуру, накладную по форме ТОРГ-12 либо универсальный передаточный документ, в которых отсутствуют расшифровки должности или подписи лиц, разрешивших отпуск груза и осуществивших его фактическую отгрузку, если в счетах-фактурах все необходимые реквизиты, связанные с подписью (расшифровка подписи, должности и др.), заполнены верно (у покупателя имеются копии доверенностей, приказов от поставщиков на право подписи доверенными лицами финансовых документов)? Какие последствия возникнут при принятии к учету таких документов?

Организация-поставщик при отгрузке товаров может как использовать товарную накладную по форме ТОРГ-12, так и разработать форму накладной самостоятельно, в том числе применять форму УПД. В разработанной самостоятельно форме накладной обязательно должны присутствовать реквизиты, предусмотренные п. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ, в частности наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события, а также подписи и расшифровки подписей этих лиц. Вопрос о включении в форму любых иных реквизитов, в том числе любых иных подписей, решается на усмотрение организации. Вместе с тем наличие в форме первичного документа какого-либо реквизита предполагает его заполнение стороной, выдающей такой документ. В то же время незаполнение реквизитов, не являющихся обязательными, не влечет каких-либо отрицательных последствий для принимающей стороны.

Покупатель обязан принимать у своих поставщиков все поступающие документы, в том числе отличающиеся от привычных унифицированных форм, главное — поступающие документы необходимо проверять на наличие обязательных реквизитов. Если в поступившем первичном документе отсутствует какой-либо обязательный реквизит, например расшифровка подписи лица, ответственного за правильность документального оформления операции по отгрузке товаров, покупатель вправе отказать поставщику в приемке такого документа.

В настоящее время правила оформления первичных документов установлены в ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон N 402-ФЗ, вступил в силу с 1 января 2013 года).

При этом в ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ сказано, что формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.

Таким образом, в настоящее время упразднена обязанность применять в учете унифицированные формы первичных документов, за исключением тех, которые установлены уполномоченными органами в соответствии и на основании федеральных законов, в частности (смотрите также информацию Минфина России от 04.12.2012 N ПЗ-10/2012):

2) транспортной накладной согласно п. 2 ст. 8 Федерального закона от 08.11.2007 N 259-ФЗ «Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта» и п. 6 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 N 272.

В связи с этим с указанной даты каждая организация (ИП) самостоятельно разрабатывает и утверждает формы первичных учетных документов. В то же время нормы Закона N 402-ФЗ не содержат запрета на использование унифицированных форм первичных учетных документов, а также использование документов, рекомендованных ФНС или каким-либо иным органом.

Соответственно, в настоящее время в качестве первичных можно утвердить*(1) как формы первичных документов федеральных органов исполнительной власти, которыми организации (ИП) пользовались ранее (такие, например, как ТОРГ-12 и т.п.), так и формы, разработанные самостоятельно, а также использовать формы, рекомендованные ФНС, например форму УПД, смотрите письмо ФНС России от 21.10.2013 N ММВ-20-3/[email protected]).

Отметим, что решение о том, каким первичным документом оформлять отгрузку товара, принимает именно организация-поставщик, а не организация-покупатель (ч. 3 ст. 9 Закона N 402-ФЗ, п. 2.1.2 Методических рекомендаций по учету и оформлению операции приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли (утверждены письмом Роскомторга от 10.07.1996 N 1-794/32-5)).

1) наименование документа;

3) наименование экономического субъекта, составившего документ;

5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события;

Только перечисленные реквизиты являются обязательными, включение в форму документа всех остальных реквизитов — это право, а не обязанность организации.

Таким образом, в первичном учетном документе на отгрузку товара в обязательном порядке должны присутствовать наименование должности лица, ответственного за отгрузку товара и за правильность документального оформления операции (кладовщик, директор, иное лицо) или лица, ответственного за правильность документального оформления этой операции (бухгалтер, главный бухгалтер, иной ответственный сотрудник), его подпись и расшифровка подписи. Присутствие в таком документе дополнительных реквизитов в виде подписей иных лиц (с указанием должности и расшифровки) не обязательно. Иными словами, в документе на отгрузку достаточно наличия одной подписи (с указанием должности и расшифровки), например, товарная накладная может быть подписана только главным бухгалтером, наличие подписи лица (с указанием должности и расшифровки), разрешившего отпуск груза, и лица, которое произвело отпуск груза, не обязательно. Или, наоборот, в накладной может присутствовать подпись лица, разрешившего отпуск груза (его должность и расшифровка его подписи), тогда не обязательно наличие подписи главбуха и лица, которое произвело отпуск груза.

Тем не менее считаем, что при оформлении первичного учетного документа должны заполняться все реквизиты, в том числе дополнительные. Если заполнение какого-либо реквизита организация считает нецелесообразным, то его следует исключить из применяемой формы, но не оставлять незаполненным. То есть если, например, поставщик использует при отгрузке товара унифицированную форму ТОРГ-12 и при этом не исключил из нее никаких реквизитов, изначально предусмотренных этой формой, то при передаче накладной покупателю должны быть заполнены все имеющиеся реквизиты, в том числе проставлены подписи (с расшифровкой) и наименование должностей всех предусмотренных этой формой лиц (главного бухгалтера, лица разрешившего отпуск груза, лица, которое произвело отпуск груза).

В то же время незаполнение поставщиком дополнительных реквизитов в документе на отгрузку не влечет за собой каких-либо отрицательных последствий для покупателя, в том числе негативных налоговых последствий. Первичный учетный документ с незаполненными реквизитами, которые не предусмотрены ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ, по своей сути не перестает отвечать требованиям Закона N 402-ФЗ. То есть незаполнение дополнительных реквизитов не ведет к признанию его недействительным (не влечет за собой признание документа не соответствующим требованиям закона). В части налогового учета отметим, что основное правило принятия к учету тех или иных затрат изложено в п. 1 ст. 252 НК РФ: расходы должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение дохода. При этом под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Таким образом, документальным подтверждением расходов являются документы, оформленные в соответствии с Законом N 402-ФЗ.

Например, если в ТОРГ-12 присутствует подпись главного бухгалтера и расшифровка этой подписи, а в строках «Отпуск груза разрешил» и «Отпуск груза произвел» проставлены только подписи ответственных лиц, но не указаны их должности и расшифровки их подписей, такая накладная является составленной с нарушениями, но все равно остается действительной, как для целей бухгалтерского, так и для целей налогового учета.

В свою очередь, отсутствие в первичном учетном документе какого-либо обязательного реквизита из перечня, приведенного в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ (например, в ТОРГ-12 нет ни одной расшифровки подписи), означает несоответствие такого документа требованиям Закона N 402-ФЗ, т.е., по сути, влечет его недействительность. Документ с незаполненными обязательными реквизитами не может выступать и в качестве документа, подтверждающего налоговые расходы покупателя (ст. 252 НК РФ). Специалисты Минфина России в своих разъяснениях также указывают, что в целях налогового учета важное значение имеет идентификация лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за правильность ее оформления, либо лица (лиц), ответственного (ответственных) за правильность оформления свершившегося события (смотрите, например, письма Минфина России от 29.01.2014 N 07-04-18/01, от 10.09.2013 N 07-01-06/37273). Организация-покупатель вправе не принимать у поставщика документ, в котором отсутствует какой-либо из обязательных реквизитов, в том числе расшифровка подписи или наименование должности лица, ответственного за отгрузку товара, или лица, ответственного за правильность документального оформления этой операции.

Вместе с тем, как указывают суды, даже в случае, когда первичные документы контрагентов не соответствуют требованиям законодательства о бухгалтерском учете, они могут быть приняты в обоснование произведенных расходов с учетом доказательств получения товаров, их оприходования и использования в деятельности, направленной на получение дохода (определение ВАС РФ от 10.04.2008 N 3856/08). В данном определении ВАС РФ сказано: «Исследовав представленные документы (договоры подряда, справки о стоимости выполненных работ и затратах, документы на оплату, накладные на отпуск материалов на сторону, товарные накладные, товарно-транспортные накладные, карточки счетов бухгалтерского учета, материальные отчеты, акты списания материалов), имеющиеся в материалах дела, суды пришли к выводу о подтверждении обществом произведенных расходов, реальности оплаты товаров поставщикам и работ подрядчикам (субподрядчикам). Исследовано также дальнейшее использование товаров и работ в деятельности, направленной на получение дохода от предпринимательской деятельности. Судами признано, что факт ненадлежащего составления контрагентами первичных документов не может являться основанием для отказа во включении в состав затрат расходов по приобретению товаров у поставщиков и работ у субподрядчиков, использование которых подтверждено материалами дела».

профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

29 сентября 2015 г.

© ООО «НПП «ГАРАНТ-СЕРВИС», 2018. Система ГАРАНТ выпускается с 1990 года. Компания «Гарант» и ее партнеры являются участниками Российской ассоциации правовой информации ГАРАНТ.